Il D.Lgs. 20 febbraio 2004, n. 52 (pubblicato in G.U. n. 49 del 28 febbraio 2004) dà attuazione in Italia alla Direttiva CE n. 2001/115/CE, che semplifica ed armonizza a livello comunitario le modalità di fatturazione in materia di IVA. In sostanza con tale decreto, che è entrato in vigore il 29 febbraio 2004, viene radicalmente modificata la disciplina relativa alla fatturazione, contenuta negli art. 21, 39 e 52 del D.P.R. n. 633/1972, al fine di introdurre anche in Italia le regole per la compilazione e l’emissione della “fattura europea”, sottraendo così ai singoli Stati membri la possibilità di determinare in modo discrezionale gli elementi che devono necessariamente figurare nelle fatture e legittimando a livello comunitario la possibilità di trasmissione elettronica delle fatture di vendita. Le novità possono essere così sintetizzate: – Fattura elettronica Come anticipato in premessa, con tale decreto viene introdotta ex lege la possibilità di trasmettere la fattura per via elettronica. In precedenza, la trasmissione elettronica delle fatture di vendita era stata consentita in più occasioni dal Ministero delle Finanze, il quale aveva precisato che le fatture potevano essere trasmesse anche tramite sistemi di posta elettronica, ovvero tramite procedure informatiche/telematiche, purché le stesse contenessero tutti gli elementi tassativamente previsti dall’art. 21 del D.P.R. n. 633/1972 e purché le fatture così trasmesse venissero poi “materializzate” in documenti cartacei aventi identico contenuto per l’emittente e per il ricevente (C.M. n. 98/E del 17/05/2000 (risposta 3.1.2.); R.M. n. 202/E del 04/12/2001; R.M. n. 50/E del 29/05/1998; R.M. n. 132/E del 28/05/1997; R.M. n. IV/12/2605 del 05/08/1994; R.M. n. 450217 del 30/07/1990).Infatti, secondo il Ministero la modalità elettronica di trasmissione era compatibile con la disciplina IVA relativa alla fatturazione, ancorché l’art. 21 del D.P.R. n. 633/1972, utilizzando espressioni quali “consegna” o “spedizione” della fattura, sembrasse fare riferimento solo alla trasmissione di documenti tradizionalmente ipotizzabili, ossia cartacei. Ora, in base al nuovo art. 21 del D.P.R. n. 633/1972 la trasmissione elettronica è consentita dalla legge. Tuttavia, tale trasmissione è ammessa solo previo accordo con il destinatario e previa adozione di procedure informatiche che garantiscano sia l’autenticità dell’origine della fattura, in modo che il destinatario della fattura abbia le certezza che la stessa provenga dal soggetto che la deve emettere, sia l’integrità del suo contenuto, ossia delle indicazioni in essa riportate, sia l’attestazione della data. Tali garanzie, poste a tutela sia degli interessi degli operatori economici, sia delle ragioni erariali dell’Amministrazione finanziaria, sono realizzate attraverso:A. l’apposizione, sulle fatture stesse, della cosiddetta “firma elettronica qualificata” e del “riferimento temporale” da parte dell’emittente; oppureB. l’utilizzo di sistemi EDI (Electronic Data Interchange) di trasmissione elettronica dei dati che garantiscano i predetti requisiti di autenticità e integrità. A. La definizione e l’inquadramento generale della disciplina della “firma elettronica qualificata” e del “riferimento temporale” sono illustrati nel D.P.R. n. 445 del 28 dicembre 2000 (“Testo Unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione amministrativa”), nel D.Lgs. n. 10 del 23 gennaio 2002 (“Attuazione della direttiva 1999/93/CE relativa ad un quadro comunitario per le firme elettroniche”) e nel Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze del 23 gennaio 2004 (relativo all’archiviazione ottica), che hanno essenzialmente recepito i concetti espressi in materia dalla Direttiva n. 1999/93/CE. Per “firma elettronica qualificata” si intende la “firma elettronica avanzata che sia basata su un certificato qualificato e creata mediante un dispositivo sicuro per la creazione della firma”. Per “riferimento temporale” si intende l'”informazione, contenente la data e l’ora, che viene associata ad uno o più documenti informatici”. In sostanza, dalla normativa citata si desume che la firma elettronica qualificata è basata su un certificato qualificato, che deve essere rilasciato da un soggetto certificatore accreditato, e creata mediante un dispositivo sicuro per la creazione della firma, tale per cui, mediante un sistema di chiavi asimmetriche a coppia, viene garantita all’emittente e al destinatario del documento informatico, rispettivamente, di rendere manifesta e di verificare la provenienza e l’integrità del documento stesso. Benché la terminologia utilizzata dal Legislatore in ossequio alla normativa comunitaria possa creare confusione e fraintendimenti, può affermarsi che, sotto il profilo sostanziale, allo stato attuale in Italia la firma elettronica qualificata coincide con la firma digitale (utilizzata dagli operatori per la trasmissione di atti alla Pubblica Amministrazione) o meglio, la firma digitale è l’unico tipo di firma elettronica qualificata attualmente esistente in Italia. B. Con riguardo ai sistemi informatici EDI, essi devono essere conformi alla Raccomandazione 19 ottobre 1994, n. 1994/820/CE, che ha individuato l’ “accordo tipo europeo per la EDI”. Ciò detto, per quanto concerne l’applicabilità della modalità di trasmissione elettronica delle fatture, occorre sottolineare che se tale modalità è potenzialmente già utilizzabile, stante il fatto che la norma è entrata in vigore il 29 febbraio 2004, sotto il profilo operativo presenta tuttavia varie problematiche, che ne rendono improbabile un utilizzo a breve termine. Tali problematiche sono essenzialmente date dalla necessità di predisporre ed installare un software di trasmissione (ed archiviazione) elettronica delle fatture di vendita; dalla necessità che il software scelto dal soggetto sia compatibile con la firma elettronica qualificata del soggetto stesso; dalla necessità che il software del soggetto emittente possa essere “riconosciuto” dal software del soggetto destinatario della fattura. Pertanto, si suggerisce agli operatori interessati alla materia di aspettare ancora qualche mese prima di attivare la procedura di trasmissione elettronica delle fatture, dal momento che, in base alle informazioni a noi note, i produttori di software stanno attualmente elaborando uno standard unico di fatturazione elettronica, che dovrebbe essere pronto entro la fine dell’anno. In ultimo si evidenzia che la fattura elettronica, a differenza di quella cartacea, si considera emessa al momento della trasmissione per via elettronica. – Emissione della fattura Il nuovo art. 21 del D.P.R. n. 633/1972 dispone che il soggetto che effettua la cessione del bene o la prestazione del servizio può delegare l’emissione della fattura, sotto la sua diretta responsabilità, al cessionario (acquirente del bene) o al committente (acquirente del servizio), oppure ad un soggetto terzo.In sostanza, viene introdotto ex lege il cosiddetto “appalto di fatturazione”. Tale possibilità rappresenta una novità di assoluto rilievo, tesa a semplificare e a snellire le procedure di fatturazione, soprattutto a favore di quei soggetti che dispongono di limitate strutture amministrative. Anche l’emissione della fattura da parte del cliente o di un soggetto terzo può avvenire in forma cartacea oppure elettronica. Tuttavia, la norma impone precisi obblighi e condizioni a carico dei cedenti che delegano l’emissione della fattura a clienti o soggetti terzi residenti in Paesi con i quali non esistono strumenti giuridici che disciplinino la reciproca assistenza tra amministrazioni finanziaria in materia di imposizione indiretta: infatti, in tal caso, l’appalto di fatturazione è consentito a condizione che ne sia data preventiva comunicazione in via telematica all’Amministrazione finanziaria e purché il soggetto passivo d’imposta nazionale (cedente o prestatore) abbia iniziato l’attività da almeno 5 anni e nei suoi confronti non siano stati notificati, nei 5 anni precedenti, atti impositivi o di contestazione di violazioni sostanziali in materia di IVA. Con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate, da emanarsi entro la fine del mese di aprile, dovranno essere determinate le modalità, i contenuti e le procedure telematiche della comunicazione. In tutti gli altri casi, ossia quando l’emissione della fattura è delegata a clienti o soggetti terzi residenti in Italia, oppure residenti in Paesi con i quali vigono rapporti di reciproca assistenza, detti adempimenti e condizioni non sono imposti dal Legislatore. – Requisiti della fattura Per quanto concerne il contenuto della fattura, il nuovo art. 21 prevede alcune novità e alcune specificazioni e semplificazioni. Infatti, viene previsto quanto segue: – La fattura deve essere datata e numerata in ordine progressivo “per anno solare”: pertanto, anche i soggetti con esercizio non coincidente con l’anno solare devono rispettare detta prescrizione. Peraltro, anche se il decreto non specifica nulla in merito alla possibilità di utilizzare distinte serie di numerazioni, si ritiene pacificamente ammessa tale possibilità, sulla base di un precedente consolidato orientamento dell’Amministrazione finanziaria; – Oltre ai dati dei due operatori economici tra cui è effettuata l’operazione, viene ora richiesta anche l’indicazione dei dati relativi al rappresentante fiscale. Tale precisazione legislativa conferma un obbligo già precedentemente imposto dall’Amministrazione finanziaria. – Una modifica formale introdotta dalla norma riguarda l’obbligo di indicare in fattura la partita IVA del cedente (o prestatore) e non, come sinora avveniva, dell’emittente. Questa modifica si è resa necessaria in quanto, in base alle nuove regole sopra illustrate, la fattura può essere emessa anche da un soggetto diverso dal cedente o dal prestatore e pertanto, in questi casi, la partita IVA indicata in fattura deve sempre e comunque essere quella del soggetto che ha effettuato l’operazione (cedente o prestatore) e non quella del soggetto delegato ad emettere materialmente la fattura. – Un aspetto innovativo consiste nell’obbligo di indicare in fattura, oltre al numero di partita IVA del cedente o del prestatore, anche il numero di partita IVA del cessionario del bene o committente del servizio, qualora questi sia il debitore dell’imposta in luogo del cedente o prestatore. Questo adempimento sussiste nelle ipotesi in cui è prevista l’emissione dell’autofattura (cosiddetta “reverse charge”). In tali casi, inoltre, va indicata sulla fattura la norma che impone l’assolvimento dell’imposta da parte del cessionario/committente. Non viene tuttavia specificato se si tratta della norma nazionale o della norma della legislazione straniera di riferimento. – Un altro aspetto innovativo è dato dal fatto che, qualora la transazione consista in una cessione intracomunitaria di mezzi di trasporto nuovi, di cui all’art. 38, comma 4, del D.L. n. 331/1993, nella fattura dovrà essere indicata la data della prima immatricolazione o iscrizione in pubblici registri e il numero dei chilometri percorsi, delle ore navigate o delle ore volate; – Inoltre, in corrispondenza all’ammissione esplicita dell’appalto di fatturazione, il nuovo art. 21 prevede che in fattura venga specificato se la stessa è compilata (ed emessa) dal cliente o da un soggetto terzo delegato dal cedente/prestatore. – In un’ottica di semplificazione, il nuovo art. 21 dispone che per le operazioni effettuate nello stesso giorno nei confronti di un medesimo destinatario, può essere emessa una sola fattura. Inoltre, viene previsto che in caso di più fatture trasmesse in un unico lotto, per via elettronica, allo stesso destinatario da parte di un unico cedente o prestatore, le indicazioni comuni alle diverse fatture possono essere inserite una sola volta, purché per ogni fattura sia accessibile la totalità delle informazioni. – Viene inoltre riconosciuta validità alla possibilità di emettere fatture in lingua straniera, con l’unico obbligo di tradurle in lingua nazionale a richiesta dell’Amministrazione finanziaria. Viene altresì riconosciuta validità alle fatture con importi espressi in valuta (qualsiasi valuta), purché l’imposta sia sempre indicata in euro. – Archiviazione elettronica delle fatture Il D.Lgs. n. 52/2004 in commento, ha modificato l’art. 39 del D.P.R. n. 633/1972, introducendo una nuova disposizione secondo cui: – le fatture elettroniche trasmesse o ricevute in forma elettronica devono obbligatoriamente essere archiviate in forma elettronica. Ciò significa che sia l’emittente che il destinatario devono approntare la procedura per l’archiviazione elettronica;§le fatture emesse in forma elettronica dall’emittente, ma consegnate o spedite in forma cartacea al destinatario, possono essere archiviate da entrambi i soggetti in forma elettronica oppure in forma cartacea. Sul punto si attendono adeguati chiarimenti da parte dell’Agenzia delle Entrate. Inoltre, il luogo di archiviazione delle fatture elettroniche può essere situato anche in uno Stato estero, a condizione che esistano con tale Stato rapporti giuridici di assistenza reciproca. In questo caso il soggetto italiano deve garantire, all’Amministrazione finanziaria, l’accesso automatizzato all’archivio e la stampabilità e trasferibilità su altro supporto informatico di tutti i documenti e i dati in esso contenuti. Per quanto concerne le modalità per l’archiviazione elettronica delle fatture, occorre fare riferimento alle nuove disposizioni in merito alla conservazione digitale contenute nel recentissimo Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze 23 gennaio 2004, commentate nella nostra circolare UNICAAF n. 27 del 23-4-2004.