La più importante modifica per la cooperazione, apportata dalla legge in commento, riguarda l’art. 10 del DPR 601/73 che disciplina la principale agevolazione per le cooperative agricole La più importante modifica per la cooperazione, apportata dalla legge in commento, riguarda l’art. 10 del DPR 601/73 che disciplina la principale agevolazione per le cooperative agricole. Tale intervento, inaspettato, in quanto non rientrante fra le disposizioni fiscali per l’agricoltura che necessitavano di un’armonizzazione al D.Lgs 228/2001, è stato ritenuto opportuno, quale conseguenza alle modifiche sostanziali apportate all’art. 29 del Tuir. La novellata disposizione dell’art. 10/601, si affranca dalla normativa che fornisce la nozione di reddito agrario (art. 29) e che interessa i singoli produttori agricoli, divenendo norma specifica per la cooperativa agricola “di conferimento” a prescindere quindi dalla verifica o valutazione della situazione dei soci conferenti. Ma, soprattutto, scompare il richiamo alla ormai datata dizione di “esercizio normale dell’agricoltura, secondo la tecnica che lo governa” che, ricordiamo, creava problemi – seppur mitigati da orientamenti giurisprudenziali – laddove le cooperative attuano processi produttivi a carattere industriale. Nella sostanza è disposto che sono da esenti dall’ IRPEG (ora IRES) “i redditi conseguiti da società cooperative agricole e loro consorzi mediante l’allevamento di animali con mangimi ottenuti per almeno un quarto dal terreno dei soci nonché mediante manipolazione, conservazione, valorizzazione, trasformazione e alienazione di prodotti agricoli e zootecnici e di animali conferiti prevalentemente dai soci.” Rispetto alla precedente normativa quindi, si aggiungono due nuove attività: la conservazione e la valorizzazione dei prodotti, in coerenza con quanto previsto dal D.Lgs. 228, ed esce rafforzato il principio in base al quale è sufficiente – per invocare l’esenzione del reddito – che sussista la prevalenza del conferimento (rispetto agli acquisti). E’ stata inoltre abrogata l’ulteriore condizione, presente nel testo previgente, con la quale veniva richiesto che i prodotti conferiti non superassero i limiti di potenzialità dei terreni dei soci. Fin qui le novità possono apparire non sostanziali poiché, anche in precedenza, sostenevamo che in presenza della sola “prevalenza” la cooperativa poteva applicare l’esenzione di cui all’art. 10/601 e che il grado di complessità del processo produttivo, non poteva inficiare l’agrarietà dell’attività svolta. Ma il tenore letterale della norma ha consentito in più occasioni ai verificatori fiscali, di contestare l’applicazione dell’esenzione o la natura agricola della cooperativa, evento che alla luce delle modifiche, non dovrebbe più verificarsi. Un’altra rilevante novità scaturisce dall’abrogazione del secondo comma dell’art. 10 nel quale veniva stabilito che, qualora le attività della cooperativa eccedessero i limiti (prevalenza e potenzialità dei terreni) nonché, qualora l’attività di allevamento fosse attuata con mangimi ottenibili per meno di un quarto dai terreni, l’esenzione era circoscritta alla parte di reddito corrispondente al reddito agrario dei soci. La modifica è coerente al principio ispiratore dell’intero intervento legislativo che – come già osservato – svincola la disciplina fiscale della cooperativa da quella dell’imprenditore agricolo socio. In genere al comma abrogato, non è mai stata data concretezza, in quanto di difficile applicazione pratica, tuttavia la disposizione sanciva il principio-base dell’esenzione che – come noto- partiva dal presupposto di evitare la doppia imposizione del reddito (in capo al socio e in capo alla cooperativa). Si può quindi desumere che con l’attuale formulazione dell’art. 10, l’esenzione assurge al ruolo di effettiva agevolazione. Calcolo della prevalenza Se con riguardo al requisito della prevalenza, l’attuale testo rende più sicura l’applicazione dell’art. 10, va però osservato che non allontana i problemi relativi all’identificazione degli acquisti a cui riferirsi per il calcolo della prevalenza stessa (problemi peraltro presenti anche in materia civilistica per il disposto dell’art. 2513 cod. civ.). Nelle cooperative di base, laddove il processo produttivo è semplice (Cantine, caseifici, ortofrutta,….) in quanto il prodotto conferito non subisce sofisticate lavorazioni e non vengono sostenuti rilevanti costi per la trasformazione e/o il confezionamento, non dovrebbero sussistere particolari problemi. Il rapporto dovrà essere attuato fra i prodotti conferiti e il totale dei prodotti (conferiti e acquistati). Resta in essere il caso dell’attività di mera commercializzazione (acquisti e vendite di prodotto finito) o di fornitura di servizi, in quanto generano “reddito commerciale” al quale non è applicabile l’esenzione. Può presentarsi più problematica la modalità di calcolo della prevalenza nelle cooperative (spesso di secondo grado) che attuano processi di lavorazione complessi in quanto il prodotto finito, pur ottenuto mediante la lavorazione delle produzioni agricole dei soci, contiene una molteplicità di ingredienti.Seppur per tali tipologie di cooperative si renda opportuno valutare caso per caso, analizzando compiutamente la pluralità dei componenti utilizzati nonché la loro finalizzazione, riteniamo che nel computo della prevalenza occorra prendere a riferimento la globalità degli acquisti di prodotti aventi la medesima natura di quelli conferiti. Con ciò si escludono, ad esempio, gli imballaggi e le materie sussidiarie, che spesso hanno un peso rilevante, in quanto possono alterare ingiustificatamente i dati, creando una sperequazione fra le cooperative, solo a motivo del fatto che la tipologia del prodotto trasformato richiede un diverso trattamento per essere posto sul mercato. Con riguardo all’unità di misura, ribadiamo che può essere utilizzato l’elemento quantitativo piuttosto che quello “a valori”, in quanto spesso più equo e rappresentativo dell’effettività della prevalenza. Requisiti soggettivi Nell’illustrazione del D.Lgs 228/2201 avevamo concluso che tale importante e innovativa disposizione purtroppo, non influenzava in alcun modo il trattamento tributario delle cooperative agricole in quanto, in assenza di modifiche alle norme fiscali, non si rendeva possibile alcuna nuova interpretazione. Anche alla luce degli interventi in commento, in senso strettamente letterale, non è stato creato un collegamento fra disciplina civilistica e fiscale ma riteniamo coerente che per cooperativa agricola si intenda la cooperativa in possesso dei requisiti previsti dall’art. 1 comma 2 del D. Lgs. 228. Decorrenza Il “nuovo” art. 10/601, entra in vigore il 1° gennaio 2004 ed essendo norma innovativa, si rende applicabile ai redditi prodotti successivamente a tale data, per le cooperative con esercizio sociale coincidente con l’anno solare. Diverso è il caso delle cooperative che chiudono l’esercizio nel corso del 2004, per le quali invece si renderà applicabile la nuova disposizione già dal prossimo esercizio. E’ di tutta evidenza che nulla cambia per le cooperative che già in base al previgente testo invocavano l’esenzione. Art. 2 commi 6 REDDITO AGRARIO Come già detto, l’emanazione del D. Lgs 228/2001, rendeva necessario armonizzare le disposizioni fiscali al nuovo art 2135 cod. civ. Per tale motivo la finanziaria è intervenuta modificando l’art. 29 lett. c) del Tuir sancendo che rientrano nel reddito agrario, anche le cosiddette attività connesse, svolte dall’imprenditore agricolo. Si tratta in particolare delle “attività di cui al terzo comma dell’art. 2135 cod. civ. dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione, ancorché non svolte sul terreno, di prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall’allevamento di animali, con riferimento ai beni individuati, ogni due anni e tenuto conto dei criteri di cui al comma 1, con decreto del Ministero dell’economia e delle finanze su proposta del Ministro delle politiche agricole e forestali”L’effettiva novità o meglio, la differenza fra la disposizione civilistica e quella tributaria, sta nel fatto che quest’ultima, rimanda ad un successivo decreto l’elencazione dei prodotti ritenuti fiscalmente agricoli. Ne consegue che le attività di manipolazione, conservazione etc.. rientranti nel reddito agrario, saranno circoscritte a determinati beni. Per le attività svolte dall’imprenditore agricolo, diverse da quelle rientranti nel reddito agrario, è stata introdotta una disposizione, del tutto innovativa, che consente di determinare il reddito in modo forfetario.Il nuovo art. 78 bis del tuir prevede che:·Le attività di produzione di vegetali svolte oltre i limiti previsti dall’art. 29 comma 2 lett. b)(1) producono reddito d’impresa in misura pari al reddito agrario riferibile alla superficie in cui insiste la produzione in proporzione alla superficie eccedente;·Le attività di manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione di prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall’allevamento di animali, diversi da quelli indicati all’art. 29 comma 2 lett. c) – novellato come sopra detto – producono un reddito pari al 15% dell’ammontare dei corrispettivi;·Le attività di fornitura di beni o servizi individuate al 3° comma dell’art. 2135 cod. civ. (2) sono soggette a tassazione per il 25% dell’ammontare dei corrispettivi.Tali nuove disposizioni, si rendono applicabili, per opzione, dal singolo produttore e dalle società semplici in agricoltura, in quanto sono espressamente escluse, dalla nuova disciplina, le altre forme societarie (comprese le snc, le sas e le cooperative). Art. 2 comma 7IVA Parallelamente ai suddetti regimi di determinazione forfetaria del reddito, è stata introdotta una nuova disposizione contenuta nell’art 34 bis del DPR 633/72. La stessa prevede che per le attività di fornitura di beni e servizi di cui al comma 3 dell’art. 2135 cod. civ. e quindi per talune delle “attività agricole connesse”, è data la facoltà di determinare l’imposta dovuta in modo forfetario, detraendo il 50% dall’ imposta relativa alle operazioni imponibili.E’ altresì previsto che qualora il contribuente non intenda avvalersi di tale facoltà, debba esercitare l’opzione per la determinazione dell’IVA in modo ordinario.Diversamente da quanto disposto in materia di imposte dirette, ai fini IVA il legislatore non ha specificato a quali soggetti è rivolta la norma, che potrebbe risultare applicabile anche alle cooperative. Sul punto restiamo in attesa di chiarimenti da parte dell’Agenzia delle Entrate. (1) L’allevamento di animali con mangimi ottenibili per almeno un quarto del terreno e le attività dirette alla produzione di vegetali tramite l’utilizzo di strutture fisse o mobili, anche provvisorie, se la superficie adibita alla produzione non eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione stessa insiste.(2) Si intendono comunque connesse le attività, esercitate dal medesimo imprenditore agricolo, dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione che abbiano ad oggetto prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall’allevamento di animali, nonché le attività dirette alla fornitura di beni o servizi mediante l’utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell’azienda normalmente impiegate nell’attività agricola esercitata, ivi comprese le attività di valorizzazione del territorio e del patrimonio rurale e forestale, ovvero di ricezione ed ospitalità come definite dalla legge.