L’Agenzia delle Entrate, con la Circolare n. 10/E del 15 marzo 2004, fornisce alcuni chiarimenti in relazione al “primo modulo di riforma dell’IRPEF” e ad alcune disposizioni contenute nella Finanziaria 2004.REDDITO RELATIVO ALL’ABITAZIONE PRINCIPALELa circolare in esame analizza le conseguenze per i possessori di redditi di pensione, ai fini del calcolo dell’IRPEF, delle modifiche apportate dalla Legge Finanziaria 2004:· all’articolo 12, comma 1-bis del TUIR (determinazione dell’imposta);· all’articolo 14 del TUIR (altre detrazioni).In particolare, l’Agenzia delle Entrate specifica che le nuove disposizioni hanno decorrenza in entrambi i casi dal 1° gennaio 2003. Nell’intento di agevolare ulteriormente la determinazione dell’IRPEF per i pensionati nel caso in cui il reddito degli stessi sia composto da redditi di pensione, terreni e abitazione, la Legge Finanziaria 2004 ha stabilito che a parziale modifica di quanto disposto dall’articolo 12 del TUIR, il reddito complessivo deve essere considerato al netto dei redditi da terreni e da abitazione principale.Pertanto, dal 1° gennaio 2003, non è dovuta l’IRPEF netta eventualmente eccedente la differenza:· tra il reddito complessivo del contribuente diminuito:dei redditi di terreni di importo non superiore a euro 185,92 e del reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e delle relative pertinenze;· e l’importo di euro 7.500,00.L’Agenzia delle Entrata, con la circolare 10/E del 2004, ricorda che nel caso in cui il sostituto d’imposta non abbia applicato in sede di conguaglio per l’anno 2003 le nuove disposizioni poiché non era stata esplicitata la decorrenza dal 1° gennaio 2003, il contribuente pensionato potrà recuperare la maggiore imposta trattenuta in sede di dichiarazione dei redditi.L’articolo 2, comma 57 della Finanziaria ha sostanzialmente modificato l’articolo 14 (ex articolo 13) del TUIR, prevedendo che, con decorrenza 1° gennaio 2003, ai fini della determinazione delle “Altre detrazioni”, si deve considerare il reddito complessivo del contribuente al netto della deduzione prevista dal comma 3-bis dell’articolo 10 del TUIR per l’abitazione principale e relative pertinenze.In base alla precedente versione dell’articolo 14, invece, l’importo delle detrazioni in oggetto doveva essere determinato con riferimento all’ammontare del reddito complessivo assunto al lordo degli oneri deducibili.Preme evidenziare che la modifica introdotta dalla Legge Finanziaria 2004 può aver determinato importanti riflessi sull’operazione di conguaglio.In particolare, nel caso in cui: il lavoratore dipendente o assimilato abbia comunicato al sostituto d’imposta un reddito complessivo precisando quanto di tale reddito deriva da abitazione principale e il sostituto d’imposta abbia attribuito, secondo le indicazioni del TUIR, le detrazioni articolo 14 sulla base del reddito complessivo al lordo del reddito derivante da abitazione principale, in sede di conguaglio, in seguito alle modifiche apportate dalla Legge Finanziaria 2004, lo stesso sostituto d’imposta avrà rideterminato (o, comunque, entro il 28 febbraio 2004), l’importo delle suddette detrazioni sulla base del reddito al netto della deduzione prevista dal comma 3-bis dell’articolo 10 del TUIR per l’abitazione.Nel caso in cui il sostituto d’imposta, in sede di conguaglio di fine rapporto (per i cessati durante il periodo d’imposta 2003 il conguaglio è stato effettuato prendendo come riferimento la precedente versione dell’articolo 14 del TUIR), abbia comunque considerato il reddito al lordo della deduzione per l’abitazione principale, l’Agenzia delle Entrate specifica che il contribuente potrà recuperare la maggiore imposta trattenuta in sede di dichiarazione dei redditi.CLAUSOLA DI SALVAGUARDIAL’Agenzia delle Entrate, con la Circolare n. 10/E del 15 marzo 2004, fornisce alcuni chiarimenti in relazione al “primo modulo di riforma dell’IRPEF” e ad alcune disposizioni contenute nella Finanziaria 2004.REDDITO RELATIVO ALL’ABITAZIONE PRINCIPALELa circolare in esame analizza le conseguenze per i possessori di redditi di pensione, ai fini del calcolo dell’IRPEF, delle modifiche apportate dalla Legge Finanziaria 2004:· all’articolo 12, comma 1-bis del TUIR (determinazione dell’imposta);· all’articolo 14 del TUIR (altre detrazioni).In particolare, l’Agenzia delle Entrate specifica che le nuove disposizioni hanno decorrenza in entrambi i casi dal 1° gennaio 2003. Nell’intento di agevolare ulteriormente la determinazione dell’IRPEF per i pensionati nel caso in cui il reddito degli stessi sia composto da redditi di pensione, terreni e abitazione, la Legge Finanziaria 2004 ha stabilito che a parziale modifica di quanto disposto dall’articolo 12 del TUIR, il reddito complessivo deve essere considerato al netto dei redditi da terreni e da abitazione principale.Pertanto, dal 1° gennaio 2003, non è dovuta l’IRPEF netta eventualmente eccedente la differenza:· tra il reddito complessivo del contribuente diminuito:dei redditi di terreni di importo non superiore a euro 185,92 e del reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e delle relative pertinenze;· e l’importo di euro 7.500,00.L’Agenzia delle Entrata, con la circolare 10/E del 2004, ricorda che nel caso in cui il sostituto d’imposta non abbia applicato in sede di conguaglio per l’anno 2003 le nuove disposizioni poiché non era stata esplicitata la decorrenza dal 1° gennaio 2003, il contribuente pensionato potrà recuperare la maggiore imposta trattenuta in sede di dichiarazione dei redditi.L’articolo 2, comma 57 della Finanziaria ha sostanzialmente modificato l’articolo 14 (ex articolo 13) del TUIR, prevedendo che, con decorrenza 1° gennaio 2003, ai fini della determinazione delle “Altre detrazioni”, si deve considerare il reddito complessivo del contribuente al netto della deduzione prevista dal comma 3-bis dell’articolo 10 del TUIR per l’abitazione principale e relative pertinenze.In base alla precedente versione dell’articolo 14, invece, l’importo delle detrazioni in oggetto doveva essere determinato con riferimento all’ammontare del reddito complessivo assunto al lordo degli oneri deducibili.Preme evidenziare che la modifica introdotta dalla Legge Finanziaria 2004 può aver determinato importanti riflessi sull’operazione di conguaglio.In particolare, nel caso in cui: il lavoratore dipendente o assimilato abbia comunicato al sostituto d’imposta un reddito complessivo precisando quanto di tale reddito deriva da abitazione principale e il sostituto d’imposta abbia attribuito, secondo le indicazioni del TUIR, le detrazioni articolo 14 sulla base del reddito complessivo al lordo del reddito derivante da abitazione principale, in sede di conguaglio, in seguito alle modifiche apportate dalla Legge Finanziaria 2004, lo stesso sostituto d’imposta avrà rideterminato (o, comunque, entro il 28 febbraio 2004), l’importo delle suddette detrazioni sulla base del reddito al netto della deduzione prevista dal comma 3-bis dell’articolo 10 del TUIR per l’abitazione.Nel caso in cui il sostituto d’imposta, in sede di conguaglio di fine rapporto (per i cessati durante il periodo d’imposta 2003 il conguaglio è stato effettuato prendendo come riferimento la precedente versione dell’articolo 14 del TUIR), abbia comunque considerato il reddito al lordo della deduzione per l’abitazione principale, l’Agenzia delle Entrate specifica che il contribuente potrà recuperare la maggiore imposta trattenuta in sede di dichiarazione dei redditi.CLAUSOLA DI SALVAGUARDIAL’articolo 2, comma 5, della Finanziaria 2004 stabilisce che anche per il periodo d’imposta 2004, il contribuente potrà optare, in sede di dichiarazione dei redditi, per l’applicazione della cosiddetta “clausola di salvaguardia”, introdotta dall’articolo 2, comma 3 della Legge n. 289/2002 (Legge Finanziaria 2003).Al contribuente, dunque, è riconosciuta la facoltà di richiedere l’applicazione della tassazione secondo le regole in vigore fino al 31 dicembre 2002, qualora la stessa risulti più favorevole rispetto a quella applicata dal sostituto d’imposta secondo le nuove regole, in vigore dal 1° gennaio 2003.L’Agenzia delle Entrate ribadisce che la valutazione circa la convenienza del nuovo sistema di tassazione rispetto a quello previgente (secondo le regole in vigore fino al 31 dicembre 2002),· va effettuata in sede di dichiarazione dei redditi;· costituisce onere esclusivo del contribuente;· non riguarda il sostituto d’imposta il quale non deve porre in essere alcun adempimento a meno che non presti assistenza fiscale diretta ai propri dipendenti.L’Agenzia precisa infine che la clausola di salvaguardia non è applicabile per tutte quelle fattispecie di redditi che non sono da inserire nel reddito complessivo, come ad esempio i redditi a tassazione separata, quelli soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta e quelli soggetti ad imposta sostitutiva, posto che per tali tipologie di reddito la tassazione è effettuata con modalità diverse da quella ordinaria.CONTRIBUTI DI ASSISTENZA SANITARIAL’articolo 51, comma 2, lettera a) del TUIR dispone che “Non concorrono a formare il reddito: i contributi previdenziali e assistenziali versati dal datore di lavoro o dal lavoratore in ottemperanza a disposizioni di legge; i contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di lavoro o dal lavoratore ad enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale per un importo non superiore complessivamente a lire 7.000.000 (euro 3.615,20) fino all’anno 2002 e a lire 6.000.000 (euro 3.098,74) per l’anno 2003, diminuite negli anni successivi in ragione di lire 500.000 annue fino a lire 3.500.000”.La Legge Finanziaria 2004 (articolo 3, comma 118) ha confermato, invece, per l’anno 2004 e con decorrenza 1° gennaio 2003 (quindi retroattiva), il limite di esenzione, per i suddetti contributi, in vigore per l’anno 2002 e pari ad euro 3.615,20.Ne consegue che, in sede di conguaglio 2003, i sostituti d’imposta avranno riconsiderato l’ammontare dei contributi complessivamente versati ai fondi di assistenza sanitaria (ad esempio, il Fasi per dirigenti dell’industria e il Besusso per i dirigenti del commercio) alla luce del nuovotetto di esenzione (non più euro 3.098,74 bensì euro 3.615,20) per quantificare correttamente l’importo del reddito complessivo, restituendo l’eventuale IRPEF trattenuta ma non dovuta (di fatto, si tratta dell’IRPEF calcolata sulla quota di contribuzione eccedente euro 3.098,74 ma non euro 3.615,20).L’Agenzia delle Entrate, con la Circolare n. 10/E, riepilogando la nuova disciplina, chiarisce che i contribuenti che avessero cessato il loro rapporto di lavoro durante il 2003, per i quali il sostituto d’imposta in sede di conguaglio di fine rapporto non ha potuto tenere conto dei nuovi limiti di esenzione, potranno recuperare la maggiore imposta trattenuta in sede di dichiarazione dei redditi.TASSAZIONE SEPARATALa lettera b) dell’articolo 17 del TUIR prevede che siano soggetti a tassazione separata gli “emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi soppravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti…”.L’articolo 21 del TUIR dispone che “l’imposta è determinata applicando all’ammontare percepito, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all’anno in cui è sorto il diritto alla loro percezione”.Nel caso di arretrati corrisposti nel periodo d’imposta 2004 il sostituto dovrà determinare quindi l’aliquota media di tassazione sulla base dei redditi complessivi percepiti dal contribuente negli anni 2002 e 2003.Mentre la determinazione del reddito complessivo dell’anno 2002 non presenta particolarità di rilievo, qualche perplessità può sorgere nella determinazione del reddito complessivo dell’anno 2003.L’Agenzia ora chiarisce, nella circolare in esame, che l’imponibile fiscale dell’anno 2003 deve essere considerato al lordo della no-tax area, riconosciuta, per assicurare la progressività dell’imposizione, ai sensi dell’articolo 11 del TUIR.Infatti, a conferma della necessità di utilizzare un reddito complessivo al lordo della no-tax area va ricordato che, fino al 31 dicembre 2004, su questi importi, ai sensi della Legge Finanziaria 2003, vengono applicate le aliquote e gli scaglioni IRPEF in vigore al 31 dicembre 2002.Già beneficiando di aliquote agevolate non è corretto, secondo l’Agenzia, riconoscere anche un importo di deduzione ai sensi dell’articolo 11 del TUIR e permettere la concorrenza di entrambe le agevolazioni (aliquote al 31 dicembre 2002 + no tax area).Con decorrenza 1° gennaio 2005, come sopra specificato, le nuove aliquote troveranno piena applicazione anche per gli arretrati di lavoro dipendente e pertanto nel caso di somme corrisposte nell’anno 2005 i redditi del biennio 2003 e 2004 devono essere considerati, invece, al netto della no tax area, in quanto non vi è concorrenza della suddetta doppia agevolazione.Pertanto riepilogando le regole di tassazione risulta che:ARRETRATI DI LAVORO DIPENDENTEAnno di corresponsione Reddito del biennio da considerare2004 Anni 2002 e 2003 (quest’ultimo al lordo della no tax area)2005 Anni 2003 e 2004, entrambi al netto della no tax area