Proprio in prossimità della scadenza per la regolarizzazione delle comunicazioni delle operazioni con i Paesi “Black list” presentate nel 2010, fissata per il 31 gennaio 2011, l’Agenzia delle Entrate ha emanato la Circolare n. 2/E, datata 28 gennaio 2011, con la quale si forniscono importanti risposte a molteplici quesiti concernenti l’applicazione della nuova comunicazione con Paesi “Black list”. Di seguito si riportano e si commentano i principi generali e le indicazioni operative, dati dall’Agenzia nella predetta Circolare in merito alle problematiche che riteniamo essere di maggior rilievo ed interesse per le cooperative con riguardo al nuovo adempimento, rimandando alla lettura integrale della Circolare n. 2/E per le altre questioni. 1) OPERAZIONI OGGETTO DI COMUNICAZIONE 1.1) ImportazioniRelativamente alle importazioni, l’Agenzia ha precisato che nel modello di comunicazione devono essere indicati i dati ricavabili dalla bolletta doganale, poiché è questo documento che, ai fini IVA, ha valore equipollente alla fattura.Tuttavia, se la registrazione in contabilità generale dell’operazione di importazione avviene antecedentemente rispetto all’annotazione nei registri IVA della bolletta doganale, ai fini della compilazione della comunicazione “Black list” occorre segnalare i dati dell’importazione nella mensilità o nel trimestre in cui tali dati sono stati annotati in contabilità generale (riportando, quindi, i dati desumibili dalla fattura ricevuta dal fornitore estero), salva la successiva integrazione dei dati eventualmente mancanti, al momento in cui l’operatore nazionale riceve la bolletta doganale. In tal caso, occorrerà inserire tali dati nei righi A28 e A29 (“Note di variazione relative ad acquisti già comunicati nell’anno”) di un successivo modello di comunicazione.Come peraltro precisato dall’Agenzia, tale integrazione posteriore non comporta l’applicazione di sanzioni. 1.2) Cessioni gratuite di beniPer quanto riguarda le cessioni gratuite di beni ad operatori economici localizzati in Paesi “Black list”, se l’operazione è soggetta ad IVA ai sensi dell’art. 2, comma 2, n. 4, del D.P.R. n. 633/1972, essa deve essere inclusa nella comunicazione; al contrario, se essa non sconta l’IVA, non deve essere segnalata nel modello. 1.3) Acquisti di servizi territorialmente rilevanti nel Paese “Black list”Per quanto attiene agli acquisti di servizi territorialmente rilevanti nello Stato a regime fiscale privilegiato – da indicare nel modello a seguito dell’art. 3 del D.M. 5 agosto 2010, che ha esteso l’obbligo di comunicazione alle prestazioni di servizi rese e ricevute da operatori economici situati in Paesi “Black list”, non soggette ad IVA per mancanza del requisito di territorialità – l’Agenzia ha chiarito che le fatture relative a detti acquisti (nelle quali viene esposta l’IVA estera) “devono essere indicate nel rigo A27 del modello di comunicazione (“Importo complessivo degli acquisti di servizi”) al lordo dell’eventuale imposta assolta all’estero”. 1.4) Acquisti di carburante effettuati nel Paese “Black list”Un altro quesito interessante concerne l’acquisto di carburante e lubrificanti per automezzi, effettuato da un soggetto passivo IVA italiano presso distributori stabiliti in Paesi “Black list”.Al riguardo, l’Agenzia ha specificato che tali acquisti, non rientranti nel campo di applicazione dell’IVA, non sono soggetti all’obbligo di registrazione ai fini IVA e neppure alla comunicazione in esame, in quanto l’estensione dell’obbligo di comunicazione alle operazioni irrilevanti agli effetti dell’IVA e non soggette a registrazione ai fini IVA, “riguarda solo le prestazioni di servizi territorialmente non rilevanti nello Stato agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto, in virtù di espressa previsione contenuta nell’articolo 3 del D.M. 5 agosto 2010” e non anche le cessioni/acquisti di beni.Questa interpretazione conferma quanto da noi già sostenuto nella Circolare Unicaf n. 40/2010. 1.5) Cessioni e acquisti di beni “estero su estero”Con una risposta a carattere più generale rispetto al caso specifico dell’acquisto di carburante, l’Agenzia ribadisce il principio sotteso all’esclusione dall’obbligo di comunicazione delle cessioni di beni effettuate all’estero e degli acquisti di beni effettuati all’estero senza successiva importazione (in quanto ivi mantenuti o consumati), che costituiscono operazioni fuori campo IVA ex art. 7-bis, DPR 633/72, sottolineando che tali operazioni sono esonerate da comunicazione in quanto non rientrano nelle fattispecie da dichiarare in base alla nuova normativa (sono, infatti, da segnalare le operazioni di acquisto/cessione di beni/servizi con obbligo di fatturazione, e le prestazioni di servizi effettuate con Paesi “Black list” prive del requisito di territorialità e dell’obbligo di emissione della fattura). 1.6) Spese di trasferta dei dipendentiCon riferimento alle spese sostenute da dipendenti in occasioni di trasferte in Paesi “Black list”, l’Agenzia ha evidenziato che, qualora si tratti di documenti di spesa intestati direttamente ai dipendenti in trasferta ed inclusi nella nota spese – aventi ad oggetto acquisti di servizi nel Paese “Black list, quali ad esempio, trasporti, alberghi, ristoranti, ecc.. (gli acquisti di beni all’estero non rilevano mai ai fini della comunicazione “Black list”) – i suddetti acquisti di servizi sono esclusi dall’obbligo di segnalazione nella comunicazione, “in tutti i casi in cui dette spese – di regola, di importo esiguo – siano correttamente classificate nel costo del personale secondo i principi contabili adottati dall’impresa”. 2) MOMENTO RILEVANTE AI FINI DELLA COMUNICAZIONE 2.1) Acquisti di servizi in reverse-chargeDi assoluta importanza ai fini pratici è anche la risposta fornita dall’Agenzia con riguardo all’individuazione del momento rilevante ai fini della comunicazione di un acquisto di servizi per il quale trova applicazione il meccanismo del reverse-charge, qualora l’operazione sia registrata nelle scritture contabili obbligatorie prima dell’assolvimento dell’imposta mediante detto meccanismo.Su tale punto, nella Circolare viene precisato che, in base ai chiarimenti resi con la circolare 21 ottobre 2010, n. 53 (cfr. paragrafo 3.1), il momento rilevante per determinare il periodo in cui comprendere le operazioni da segnalare coincide con la data di registrazione nei registri IVA delle fatture relative alle operazioni realizzate ovvero – se precedente o alternativa – alla data registrazione di tali operazioni nelle scritture contabili obbligatorie, e, pertanto, l’acquisto di servizi in reverse-charge deve essere segnalato tenendo conto della data di annotazione dell’operazione nei registri di contabilità generale, qualora detta annotazione sia anteriore all’annotazione dell’autofattura nei registri IVA. 2.2) Note di variazione relative ad operazioni realizzate prima del 1° luglio 2010L’Agenzia ha evidenziato che sono escluse dall’obbligo di comunicazione le note di variazione (emesse o ricevute) relative ad operazioni poste in essere prima del 1° luglio 2010, in quanto le suddette operazioni principali (a cui sono “collegate” le note di credito) non hanno formato oggetto di comunicazione, visto che il nuovo adempimento si applica alle operazioni effettuate (e registrate) dal 1° luglio 2010. 3) DETERMINAZIONE DELLA PERIODICITÀ 3.1) Opzione per la periodicità mensileL’Agenzia ha precisato che “la scelta della periodicità mensile, da parte di un contribuente trimestrale, vincola quest’ultimo almeno fino al termine dell’anno solare nel corso del quale ha esercitato la scelta stessa e, comunque, fino a successiva revoca da esercitarsi barrando nel modello relativo alla prima comunicazione utile l’apposita casella denominata “Variazione di periodicità””. In altri termini, l’opzione per la periodicità mensile vale anche oltre l’anno solare, fino a successiva, eventuale revoca da parte del contribuente.In tale senso, devono considerarsi integrate le istruzioni relative al modello di comunicazione, dalle quali pareva invece evincersi il vincolo di esprimere ogni anno l’opzione per la periodicità mensile. 4) COMUNICAZIONE INTEGRATIVA E RAVVEDIMENTO OPEROSO 4.1) Rapporti tra comunicazione integrativa e ravvedimento operosoFugando i dubbi che erano sorti tra gli operatori circa il rapporto tra la comunicazione integrativa (forma di integrazione/rettifica ammessa dalla nuova normativa) e l’istituto del ravvedimento operoso, nella circolare in commento viene specificato che l’invio di una comunicazione integrativa, da parte del contribuente che intende rettificare o integrare la comunicazione originaria – da effettuarsi entro l’ultimo giorno del mese successivo alla scadenza del termine per la presentazione della comunicazione originaria stessa, barrando la casella “Comunicazione integrativa” posta sul frontespizio del modello – non comporta l’applicazione di alcuna sanzione. In sostanza, la comunicazione integrativa è una regolarizzazione gratuita.Una volta scaduto il suddetto termine, invece “tornano applicabili le regole generali in tema di sanzioni, nonché l’istituto del ravvedimento operoso di cui all’articolo 13, comma 1, lettera b), del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 (come da ultimo modificato dall’articolo 1, comma 20, lettera a), della legge 13 dicembre 2010, n. 220)”.Pertanto, l’omessa presentazione della comunicazione o la trasmissione della stessa con dati incompleti od inesatti è punita con la sanzione amministrativa di cui all’articolo 11, comma 1, lettera a), del D.Lgs. n. 471/1997, elevata al doppio (ossia, da 516 a 4.130 euro).Tuttavia, se la violazione non è stata già constatata e comunque non sono iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento di cui l’autore della violazione sia venuto a conoscenza, quest’ultimo potrà avvalersi del ravvedimento operoso al fine di sanare l’omissione (inviando per la prima volta la comunicazione), ovvero di sanare la trasmissione della medesima con dati incompleti o inesatti (inoltrandola corretta), senza barrare, in entrambe le ipotesi, la casella denominata “Comunicazione integrativa” e provvedendo altresì a versare la sanzione in misura ridotta ad 1/8 (prima era pari a 1/10), secondo quanto disposto dal ricordato articolo 13, comma 1, lettera b), del decreto legislativo n. 472 del 1997, versamento che deve essere eseguito entro il termine di un anno dall’omissione o dall’errore.Dunque, l’Agenzia ha confermato che la tipologia di ravvedimento operoso adottabile nella fattispecie è quella prevista dalla lettera b) dell’art. 13 del D.Lgs. n. 472/1997, come già ipotizzato nella nostra Circolare Unicaf n. 29/2010. 4.2) Regolarizzazione senza sanzioni entro il 31 gennaio 2011Confermando quanto da noi sostenuto nella Circolare Unicaf n. 41/2010, l’Agenzia ha sottolineato che dal dato letterale della precedente Circolare dell’Agenzia n. 54/E del 28 ottobre 2010 – relativa all’ammissibilità di sanatoria delle comunicazioni “Black list” entro il 31 gennaio 2011 – emerge chiaramente che il presupposto per poter procedere alla regolarizzazione di violazioni commesse senza l’applicazione delle relative sanzioni è l’inoltro di una comunicazione, originaria e valida, seppur incompleta e/o non esatta, restando di conseguenza “preclusa la possibilità di beneficiare dell’esonero dall’applicazione delle sanzioni nell’ipotesi di omessa presentazione della comunicazione”. 4.3) Mancata indicazione del codice fiscale del soggetto estero.L’Agenzia rileva che saranno gli Uffici locali che dovranno valutare, caso per caso, se la mancata indicazione del codice fiscale dell’operatore economico localizzato nel Paese “Black list” (o di un altro dato alternativo ed equipollente al codice fiscale, quale ad esempio il numero di iscrizione alla camera di commercio del cliente/fornitore estero, sempreché tale dato “renda immediata ed univoca l’identificazione dell’operatore economico avente sede, residenza o domicilio in un Paese Black list”) possa beneficiare della disapplicazione delle sanzioni, per la ricorrenza, nel caso di specie, dell’esimente dell’errore scusabile (che potrebbe consistere nell’impossibilità, per il soggetto passivo italiano, di ottenere i codici fiscali o gli altri dati similari richiesti ai soggetti esteri).